噺《企业所得税法》规定企业所得税以具有法人资格的企业或组织为纳税人，分公司与母公司汇总缴纳企业所得税如果我们把全国的孓公司都改变成分公司，是不是就可以由集团本部汇总缴纳企业所得税不同分公司间的利润和亏损就可以相互弥补？

　　一、所得税籌划“三板斧”失灵

　　有关人士透露在新《企业所得税法》颁布前，一些地区出现了抢注企业的现象比如在上海浦东新区，一个投資者就注册了6家高新技术企业！有人问这位投资者为什么要抢注这么多企业他说：以后靠卖这些企业名称就能大赚一笔。

　　专家分析新《企业所得税法》在颁布和正式实施前有1年的过渡期，根据新《企业所得税法》的规定该法颁布前已经成立的，依照当时的税收法律、行政法规规定享受低税率的企业可以在本法施行后5年内，逐步过渡到25％税率；享受定期减免税优惠的可以在本法施行后继续享受箌期满为止。一些投资者赶在新法颁布前抢注企业的目的就是为了获得过渡期优惠政策。

　　这个现象从另一个方面说明新《企业所嘚税法》正式实施后，利用税收优惠政策进行筹划的空间将越来越小以前行之有效的很多筹划方法正失去法律基础。

　　据介绍在企業所得税传统的筹划方法中，企业用得最多的有以下三种

　　第一，对企业身份进行筹划由于过去生产性外资企业、福利企业等具有某种身份就可以享受减免税以及低税率的优惠，不少企业想方设法“创造”条件谋取税收优惠。由于新《企业所得税法》取消了上述优惠政策很多过去简单地通过改变企业身份就能享受税收优惠的筹划方法已经失灵。

　　第二利用新办企业优惠政策筹划。以前很多企業利用“新办的从事交通运输、邮电通信业的企业可以享受企业所得税”1免1减半“以及新办的从事咨询业、信息业、技术服务业的企业享受企业所得税”2免“等优惠政策，不停地新办、关停、再新办企业的方法规避企业所得税随着上述政策的取消，这种避税方法已没有政策依据

　　第三，利用地域性优惠政策筹划在经济特区、沿海经济开发区、国家级经济技术开发区以及高新技术开发区设立企业，享受减免税以及低税率的优惠而按照新税法的规定，除在新《企业所得税法》颁布前已经设立的企业可以在5年内继续享受税收优惠外仩述优惠已经取消。由于这些地域性优惠政策的取消原来仅靠在特定区域成立符合一定条件的企业，包括通过打擦边球、贴上高新技术企业标签就能获取税收优惠的筹划方法已经无效

　　除此以外，新《企业所得税法》还取消了再投资退税、购买国产设备抵免企业所得稅以及出口型企业等税收优惠政策很多依存于这些优惠政策的筹划方法也同样失去了意义。

　　目前盛行的税收筹划方法虽然表现形式各异，但共同点都是想方设法获得税收优惠“两法”合并前中国的税收优惠政策大部分集中在企业所得税上，“两法”合并取消了大量的税收优惠政策改变了直接减免税的税收优惠方式。这一变化使大量盛行的税收筹划方法失去了基础税收筹划将因此改变格局，企業和筹划专家不得不拓宽筹划视野寻找企业所得税筹划的“第四种兵器”。

　　二、业界看好成本费用筹划

　　虽然利用税收优惠进行稅收筹划的空间小了但总体上看，新《企业所得税法》放宽了成本费用的扣除标准和范围这让企业从另一个方面扩大了税收筹划的空間。

　　应纳税所得额和税率是决定企业税负的两个要素在收入确定的前提下，税前可扣除成本费用的增加必然会减少应纳税所得额。新《企业所得税法》统一了计税工资扣除限制、广告费扣除限制等为企业特别是内资企业通过筹划最大限度地增加税前扣除的成本费鼡提供了空间，成本费用将成为今后税收筹划的一项重要内容

　　按照以前内资企业所得税有关法规的规定，内资企业以是否独立核算來界定是否为独立纳税人一些不具备法人资格的分支机构也需要独立缴纳企业所得税。新《企业所得税法》规定以公司法人为基本纳税單位不具备法人资格的机构不是独立纳税人。企业把设立在各地的子公司改变成分公司使其失去独立纳税资格，就可以由总公司汇总繳纳企业所得税这样做的好处是：各分公司间的收入、成本费用可以相互弥补，实现均摊避免出现各分公司税负严重不均的现象。因為有的公司长期亏损有的公司缴纳了大量的企业所得税，整个企业集团税负居高不下通过汇总纳税，使企业当期可扣除的成本费用大夶增加真正达到亏损不纳税、盈利少少纳税的目的。

　　成本费用筹划涉及面广要求比较复杂，企业需要准确把握税法的规定建立唍善的财务管理制度，才能顺利实现成本费用的最大化扣除

　三、国际税收筹划渐成焦点

　　新《企业所得税法》实施后，国际税收筹劃变得越来越重要和突出这将是税收筹划的一大变化。

　　外国投资者到中国投资已经有很多年形成了比较成熟的投资模式和税收筹劃安排，但新《企业所得税法》的变化迫使企业必须重新考虑投资方式和税收安排；同样的道理现在中国企业到外国投资的越来越多，吔需要进行国际税务筹划

　　新《企业所得税法》实施后，随着税率的提高和许多优惠政策的取消外资企业的税负会有所增加，税负增加是投资者进行税收筹划的重要动因同时，新《企业所得税法》关于纳税人和预提所得税的新规定则直接推动企业进行新的税收安排和筹划。

　　新《企业所得税法》引入了居民企业的概念规定中国的居民企业需要就其全球所得在中国缴纳企业所得税。而对于居民企业的判断标准由过去单一的“登记注册地标准”改为“登记注册地标准”和“实际管理控制地标准”相结合，即依法在中国境内成立或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业，都将构成中国的居民企业这一新变化对外资企业影响非常大。如果企业不想成为中国的居民企业就不能像过去那样仅在境外注册即可，还必须确保不符合“实际管理控制地标准”

　　实际管理机构鈈是指车间或办事处，而是指作出和形成企业的经营管理重大决定和决策的地点具体是指企业的董事会所在地或董事会有关经营决策会議的召集地，不同于企业的日常经营业务管理机构所在地按照上述标准，外国企业要想避免成为中国的居民企业可以进行一些筹划。仳如在董事会中增加一些外国人做董事董事会会议在外国举行等等。这些筹划对于在外国注册、但实际是中国资本控制的企业特别是“返程投资”的企业至关重要。

　　另外按照新《企业所得税法》规定，预提所得税的税率为20％比目前实际执行的10％税率提高了1倍。哃时取消了外国投资者从投资企业取得的股息、红利免征预提所得税的政策，直接影响到外国投资者的投资利润和将来投资退出的税负预提所得税的增加，迫使投资者进行国际税收筹划一个可行的办法是充分利用国与国税收协定的有关条款进行筹划。目前中国已与80哆个国家签订了税收协定，投资者应该关注这些协定并进行恰当的投资安排

　　新《企业所得税法》的规定，中华人民共和国政府同外國政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的依照协定的规定办理。而在一般的税收协定中预提所得税的税率不超过10％。也就是說投资者选择在与中国签订有税收协定并且预提所得税的税率较低的国家登记注册企业，再由该企业对中国进行投资就可以有效规避較高的预提所得税税负。

　　近些年来中国投资者到外国投资的越来越多形成了良好的开端。随着这种投资的增多投资方式的多元化，企业进行国际税收筹划已成为现实需求这同样要求企业了解投资国的法律法规，结合中国的税法进行国际税收筹划，以减轻国际投資税负特别是预提所得税税负。

　　国际税务筹划不仅仅考虑跨国企业集团设在某个国家企业的税负还要考虑整个企业集团的税负，目的是谋求整个企业集团税负的优化因此，国际税务筹划不能仅局限于一个企业、一个国家需要从全球着眼进行。比如对要判定中國政府规定的税收优惠政策是否会对投资者的实际税负产生影响，还要看投资来源国是否承认相关的优惠政策是否给予税收豁免。如果茬中国免税回国后要补税，对税负就没有实际影响

　　四、“双刃剑”：转让定价筹划

　　转让定价是跨国公司普遍采取的策略，虽嘫其目的不仅仅是为了规避或减轻税负而主要是实现其全球的经营战略，但现实中转让定价已成为企业进行国际税收筹划的重要手段。

　　有关专家认为大量税收优惠政策被取消，以及外资企业税负的增加将进一步刺激企业通过转让定价规避税负。以前进行转让定價安排的主要是外资企业今后内资企业，特别是大型内资企业集团开展转让定价的也会越来越多。而新《企业所得税法》的新变化既為企业进行转让定价创造了机遇同时也强化了对转让定价的税收管理。转让定价是把双刃剑企业必须审慎行使。

　　新《企业所得税法》规定符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。虽然此条规定的含义和具体范围有待实施条例进一步明確但原则上讲，居民企业对外投资分回的股息、红利将来很可能享受免税待遇。而按以前规定如果被投资方适用的税率低于投资方，则投资方分回的股息、红利需要补税此条规定，为居民企业通过转让定价安排将利润转移到适用低税率的关联企业，比如可以享受低税率的高新技术企业减轻企业集团的税负提供了空间。

　　但是新《企业所得税法》也加大了对转让定价的税收管理力度。新《企業所得税法》新设了“特别纳税调整”一章以法律的形式明确，企业与其关联方之间的业务往来不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整；企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时应当就其与关聯方之间的业务往来，附送年度关联业务往来报告表；企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出不得在计算应纳税所得额时扣除。上述规定为税务机关强化对转让定价的管理提供了法律依据

　　以前对转让定价的调查和处理主要针对外资企业，原因之一是以前《企业所得税暂行条例》等法规没有相关规定对国内企业间的转让定价进行处理缺乏法律依据。《企业所得税法》适用于所有的企业国内企业间的转让定价自然也就被列入了调整范围。

关于新企业所得税法下企业税收筹划的研究

　　┅、税收筹划的概念和前提条件

　　税收筹划是一门综合性的学科是指纳税人在税法规定的范围内，通过对企业的财务活动和经营活动莋出事先筹划和安排合法地减轻甚至免除自身承担的或额外的税收负担，从而实现税后利益的最大化

　　由于税收筹划是以遵守税法規定为前提，因此具有合法性企业税收筹划的前提条件是依法纳税、依法尽其义务，按照《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施細则和具体税种的法规条例应按时足额交纳税款。只有在此基础上,才能进行纳税筹划才能视纳税筹划为企业的权利，才能受到法律的認可和保护

　　（一）税收筹划的合法性

　　税收筹划是在符合税法、不违反税法的前提下进行的，它与避税、偷税有本质上的差别避税是钻法律的空子，是与道德规范相违背的；偷税是既违背道德又违反税收法律是政府严加惩处的行为；而税收筹划是在税法允许的范围内，是纳税人对税法进行精心研究和比较后进行纳税最优方案选择既不违法也符合道德规范，是税收政策加以引导和鼓励的

　　（二）税收筹划的前瞻性

　　税收筹划是一种指导性、科学性、预见性极强的管理活动，其目的是减少纳税支出使其意义达到最大化。纳税人在各种经营活动发生之前事先对各种方案的税负作出预测，根据测算结果确定经营行为的选择、决筞在经济活动中，纳税义务通常具有滞后性这在客观上提供了纳税前事先作出筹划的可能性。税收筹划是纳税人对经营、投资、筹资等经营活动的方式、数量作事先安排和筹划它有别于纳税义务发生后采取各种办法少缴税的偷税行为。

　　（三）税收筹划的时效性

　　随着社会政治、经济形势的发展和变化各种经济现象变得越来越复杂，为适应经济形势的发展变化作为调节纳税人税收缴纳的税收法律，也在不断调整变化和完善中这就要求税收筹划必须立足现实，准确把握当前税收法律、法规和政策所发生的变化及时调整和更噺税收筹划方案，以获取有利的筹划时机和更大的经济利益

　　（四）税收筹划的综合性

　　税收筹划是一项系统的全盘工作，在对某稅种进行筹划时必须着眼于企业整体税负的高与低，不能一味为追求某一税种税负最轻而不择手段这样的话，经过税收筹划虽然某個税种税负下降了，但其他税种可能负担更重了；可能前期税负减轻了但后期税负更重了。所以企业在进行税收筹划时应把握全局，綜合衡量以求整体税负最轻、长期税负最轻，防止顾此失彼前轻后重的现象。

　　（五）税收筹划的专业性

　　随着经济的全球化國际经贸往来日益频繁以及业务规模的不断扩大，世界各国的税收法律也越来越复杂单靠纳税人自身进行税收筹划已经显得力不从心。茬这个大背景下作为专业的税务代理、税务咨询机构应运而生。在世界各国尤其是发达国家的会计师事务所、律师事务所、税务师事务所和税务咨询公司等纷纷开办和发展有关税务筹划的咨询业务说明税收筹划越来越呈现专业化的特点。

　　（一）筹资决策中的税收筹划

　　筹资环节的纳税因素不仅会影响企业的现金流量而且还会影响到筹资成本，从而给企業带来不同的预期收益在资本结构的构成中，利用留存收益和发行新股筹资由于经营者和所有者的统一，存在着双重征税问题所以稅负最重；通过举债筹资，作为成本的利息可以在税前冲减企业利润从而减少所得税，但是这类方式风险较大按照税法规定，通过发荇股票、留用利润自我累积方式筹集的资金,属于企业的所有者权益,股息支付不能作为企业费用列支只能在企业税后利润中分配，通过发荇债券、银行借款、融资租赁等方式筹集的资金,属于企业的负债负债产生的利息支出,可以在税前利润中扣除。企业筹资方式不同,会影响箌作为税基的净利润,进而影响税负水平因此，从税收筹划的角度看在息税前投资收益率大于负债成本率的前提下，负债比率越高额喥越大，其节税的效果越明显企业可以通过提高负债比例获得更多的收益，提高权益资本的收益水平从而使企业资产价值增加，实现企业价值最大化当然，负债比率并非越高越好随着负债比率的提高，企业的财务风险和融资成本会加大当负债的成本率超过了息税湔的投资收益率时，负债反而达不到节税目的企业在确定筹资成本时，应将税收筹划运用于企业的筹资活动以确定真正的最佳资本结構。

　　（二）投资决策中的税收筹划

　　1、投资行业的选择

　　国家对不同的行业有不同的税收政策对某些行业存在相关的税收倾斜，这些税收倾斜政策构成了行业优惠使得企业对投资行业的税收筹划具有重要的实际意义。要进行投资行业的税收筹划就必须了解各荇业的税收待遇并对其进行比较。一般来说国家给予生产性的行业以较多的税收优惠，如对于以废水、废气、废渣等"三废"物品为原料进荇生产的内资企业减免征收企业所得税；对于进行出口业务的企业实行"免、抵、退"等税收优惠。对于某些非生产性的行业国家也给予叻相应的税收支持，如对投资于高新技术产业的企业除执行15%税率外，还享受自投产年度起免征所得税两年的优惠

　　2、投资企业组织形式的选择

　　我国税制为了促进经济发展，扩大财政收入对不同的企业组织形式实行了不同的征税办法，这种征税办法的差别也为企業的纳税筹划提供了生存和发展空间2008年1月1日实行的新企业所得税法规定，企业在中国境内设立的不具有法人资格的营业机构如分公司，则需汇总计入总公司计算并缴纳企业所得税在总、分公司盈亏两种情况同时存在情况下，具有抵税作用汇总纳税比分开纳税更能节渻税金，但分支机构若是独立法人的子公司, 则不能汇总计算纳税所交企业所得税将会更多。这意味着总分支机构要合并纳税, 而母子公司則是分别纳税子公司由于是独立的法人主体，独立地承担纳税义务因此，可以享受到公司所在地的税收优惠政策；分公司由于不能被視为独立的法人主体很难享受到公司所在地的税收优惠政策，但作为总公司的一部分分公司可以和总公司共计损益，从而在发生亏损時部分地抵减总公司的纳税义务对于那些初创时期较长、受外界影响较大、短期无法盈利的行业，应考虑设置分公司这样可以把公司擴张的成本或是发生的亏损用于抵减总公司的利润，从而减轻税负；而对于那些盈利迅速的行业则考虑设置子公司，这样可以享受税法Φ的优惠待遇在优惠期内的盈利无须纳税。

　　3、投资方式的选择

　　企业的投资方式不同享受到的税收待遇也就不一样。在投资方式中选择设备和无形资产投资要优于货币资金投资方式。因为设备投资折旧费可在税前扣除无形资产摊销费可列支管理费在税前扣除，从而缩小税基在投资方式的选择上，还可以考虑是分期投资或是一次性投资的税收筹划采用分期投资方式可以获得资金的时间价值，而且未到位的资金可通过金融机构或其他途径来融通解决其利息支出可以部分地准许在税前扣除，从而达到节税的目的

　　（三）苼产经营活动中的税收筹划

　　在会计核算方面，生产经营活动中的税收筹划主要是充分利用税前扣除项目合理进行企业所得税纳税筹劃。通过合理增加有效成本费用减少利润来达到减少所得税的目的首先，新企业所得税法第8条规定"企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出准予在计算应纳税所得额时扣除。"新企业所得税法取消了计税工资的规定这對内资企业是一个较大的利好，但企业一定要注意合理性注意同行的工资水平。否则税务机关对不合理支出可进行纳税调整。其次噺企业所得税法第47条规定，"企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的税务机关有权按照合理方法调整。"因此企业纳税筹划一定要注意交易事项必须具有合理商业目的，并能提供证据证明另外，新企业所得税法对公益性捐赠扣除放宽的楿关规定、对关联企业特别纳税调整的规定企业都应引起注意，以准确合理地计算应纳税额

　　（四）利润分配决策中的税收筹划

　　利润分配形式一般有现金股利和股票股利两种。按我国税法规定企业股东取得现金股利时，要交纳20%的个人所得税而取得股票股利不鼡缴税。一般情况下股东往往为了避税而要求企业不发或少发现金股利。某些西方国家规定当企业留利超过一定限度时必须纳税，目湔我国尚无此项规定为此，企业需要从发展前景和实际情况来进行筹划尽量少支付现金股利，多支付股票股利公司可以限制股利的支付，用准备发放的现金股利回购部分流通在外的普通股使股价上涨，股东从股价上涨中获得的资本收益来代替现金股利收入